房地產(chǎn)企業(yè)三大稅種的計(jì)算和繳納，因?yàn)槎疾捎昧祟A(yù)繳的方式(企業(yè)所得稅不是預(yù)繳概念，這里姑且稱之)，因此同一稅種不同階段有不同的繳納方式，同一階段三大稅種也各不相同，且實(shí)務(wù)中存在許多爭議點(diǎn)。讓我們從最繁瑣的土地增值稅說起。
土地增值稅暫行條例：“納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。”條例雖然說：預(yù)征土地增值稅的截止時(shí)點(diǎn)為項(xiàng)目竣工結(jié)算前，但實(shí)際操作中，土增稅的預(yù)繳時(shí)點(diǎn)遠(yuǎn)比這個(gè)時(shí)點(diǎn)要晚，一直要晚到土地增值稅的清算為止。所以討論土地增值稅的繳納，我們可從清算申報(bào)日前、清算期間(申報(bào)日至清算結(jié)果出來)、清算后三個(gè)時(shí)間段來討論。
一、清算申報(bào)日前
清算申報(bào)日前，按當(dāng)?shù)匾?guī)定比例預(yù)繳土增稅，這是非常明確的。容易爭論的無非是國稅2016年70號公告規(guī)定的預(yù)繳基數(shù)的問題，這里不作討論。有一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)要提示，實(shí)務(wù)中有些房開企業(yè)按70號文件“預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款”的計(jì)繳方式養(yǎng)成了習(xí)慣，一直到銷售現(xiàn)房、交房開票時(shí)，還在按這種模式預(yù)繳土地增值稅。一邊增值稅已按銷項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)在正常繳納、一邊還在還按70號文件的公式作預(yù)繳依據(jù)，多預(yù)繳了不少的土地增值稅。
二、清算期間的土地增值稅繳納
清算申報(bào)日到清算審核結(jié)果出來，中間至少間隔幾個(gè)月的時(shí)間。這段時(shí)間如何進(jìn)行土增稅的申報(bào)繳納?全國沒有統(tǒng)一的規(guī)定，只能按各省的口徑來執(zhí)行。通常的做法有：
1、繼續(xù)按預(yù)征率預(yù)繳，等清算結(jié)果出來后，再按清算結(jié)果多退少補(bǔ)。有部份地方為減少退稅頻率，規(guī)定普通住宅如清算申報(bào)時(shí)符合免稅條件，對清算期間的普通住宅銷售停止預(yù)繳土地增值稅。
2、按清算申報(bào)時(shí)成本進(jìn)行“模擬扣除”繳納。如有些地方規(guī)定：清算期間，按三分法分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅。其扣除項(xiàng)目金額按申報(bào)時(shí)的單位建筑面積扣除項(xiàng)目金額乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算。等清算審核結(jié)論出來后，再根據(jù)重新確定的單位建筑面積扣除項(xiàng)目金額，辦理稅款補(bǔ)退手續(xù)。
無論采用何種方法，等清算結(jié)果出來后，都應(yīng)該有一個(gè)多退少補(bǔ)的動作。
三、清算后銷售尾盤申報(bào)繳納
清算后銷售尾盤的申報(bào)繳納，按國稅發(fā)[2006]187號文件規(guī)定：“在土地增值稅清算時(shí)未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的納稅申報(bào)，扣除項(xiàng)目金額按清算時(shí)的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算。”因此，尾盤的土增稅繳納，大的規(guī)則是明確的。不明確或有爭議地方主要有：
1、稅金的扣除。這點(diǎn)其實(shí)也都比較明確了，尾盤的銷售扣除尾盤對應(yīng)的稅金，且比清算時(shí)的稅金更容易對應(yīng)。但存在多項(xiàng)目開發(fā)情況下，要正確對應(yīng)尾盤稅金，也不是件容易事情，如何解決這種不對應(yīng)，是個(gè)政策上盲點(diǎn)。
2、是否支持二次清算。二次清算是個(gè)小概率事件，沒必要做深入討論。個(gè)別地方規(guī)定，對清算時(shí)未取得發(fā)票或清算時(shí)未支付款項(xiàng)等原因，造成清算多繳稅款的，允許3年內(nèi)申請退還多繳稅款。這種方法既解決了二次清算的繁瑣以及多次清算如何保持前后一致問題，某種程度上功效又等同于二次清算，不失為一種務(wù)實(shí)的解決方法。
3、后續(xù)取得發(fā)票能否扣除的問題。部份地方出臺了政策，規(guī)定清算后取得的發(fā)票，可以按比例追加到尾盤的開發(fā)成本中去(但不能追加到已清算的成本中)，但由于尾盤所占比例太小，也無多少實(shí)質(zhì)意義。
4、納稅時(shí)點(diǎn)問題。土地增值稅預(yù)繳，一般“收到錢就繳稅”，一套房可能有多次預(yù)繳。但銷售尾盤的土增稅，一定是按一套房一套房來計(jì)算繳納的，在不同收款模式下，什么時(shí)候確認(rèn)土增稅收入并產(chǎn)生納稅義務(wù)是個(gè)問題。合同簽訂日?合同約定收款時(shí)間?實(shí)際收到錢?開票?交房?政策對此規(guī)定的比較模糊，實(shí)務(wù)中好多納稅人采取了最簡單“開票就申報(bào)”方式。XX地方的規(guī)定比較具體且科學(xué)，值得借鑒：
1、采取一次性全額收款或分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，于實(shí)際收訖首筆價(jià)款或取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，并按照合同約定的總價(jià)款確定銷售收入。
2、采取銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，于銷售合同或協(xié)議約定收取首付款之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，并按合同約定的總價(jià)款確定銷售收入。
3、采取委托方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，按以下原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)......
2016年8月的解讀——營改增后房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅如何繳納？
全面推開營改增已經(jīng)近3個(gè)月了，隨著相關(guān)政策的不斷完善，土地增值稅清算日漸成為稅務(wù)關(guān)注的焦點(diǎn)。而營改增后土地增值稅如何繳納，也同樣成為納稅人關(guān)注的主要問題。本文將土地增值稅清算中熱點(diǎn)的幾個(gè)問題做一整理，希望幫助到廣大納稅人。
1、收入是否包含增值稅？
財(cái)稅[2016]43號規(guī)定，土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。
稅總函[2016]309號規(guī)定，納稅人預(yù)繳土地增值稅，以及進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)取得的貨幣收入、實(shí)物收入、其他收入以及視同銷售收入，均為不含增值稅收入。
結(jié)論：土地增值稅無論預(yù)繳還是清算，計(jì)稅依據(jù)均不包含增值稅。
2、土地增值稅清算時(shí)扣除項(xiàng)目是否包含增值稅？
財(cái)稅[2016]43號規(guī)定，土地增值稅扣除項(xiàng)目涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的；不計(jì)入扣除項(xiàng)目，不允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，可以計(jì)入扣除項(xiàng)目。
稅總函[2016]309號規(guī)定，“取得土地使用權(quán)所支付的金額”，按照納稅人實(shí)際支付的土地出讓金及按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用填寫；其他扣除項(xiàng)目按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)開發(fā)成本的具體數(shù)額填寫。
結(jié)論：進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，包含在開發(fā)成本中的，可作為扣除項(xiàng)目進(jìn)行扣除，如作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已在銷項(xiàng)稅額中抵扣的，不再作為扣除項(xiàng)目計(jì)算扣除。
3、與轉(zhuǎn)入房地產(chǎn)有關(guān)的稅金包含增值稅嗎？
稅總函[2016]309號規(guī)定，從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人在土地增值稅清算時(shí)，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)實(shí)際繳納的稅金數(shù)額(不包含增值稅)填寫。
4、土地增值稅預(yù)征率
營改增后，在稅務(wù)總局未作進(jìn)一步明確前，土地增值稅預(yù)征率按照各地稅務(wù)局原規(guī)定執(zhí)行。
5、土地增值稅清算方法
營改增后，在稅務(wù)總局未作進(jìn)一步明確前，土地增值稅清算方法未發(fā)生變化，仍按照各地稅務(wù)局原規(guī)定執(zhí)行。
6、預(yù)征和清算時(shí)分哪幾類？
稅總函[2016]309號規(guī)定，土地增值稅預(yù)繳時(shí)， “房產(chǎn)類型子目”是主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的預(yù)征率類型，每一個(gè)子目唯一對應(yīng)一個(gè)房產(chǎn)類型。土地增值稅預(yù)征時(shí)房產(chǎn)類型分三類：普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)；土地增值稅清算時(shí)，按照普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)分別清算。
結(jié)論：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅預(yù)征和清算分三類進(jìn)行：普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)。