企業(yè)重組，是一個(gè)并不陌生的話題。伴隨著產(chǎn)業(yè)調(diào)整和資本市場(chǎng)的需求，企業(yè)重組越來越受到廣泛關(guān)注。本文講一下，“大頭兒子和小頭爸爸式”重組方式，如何適用特殊性稅務(wù)處理政策，以及需要注意哪些問題？
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案例
什么是“大頭兒子和小頭爸爸式”重組方式？以下例說明：
根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財(cái)稅〔2014〕109號(hào))和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)(股權(quán))劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第40號(hào))規(guī)定，按照賬面凈值無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)，不需要繳納任何稅費(fèi)。
為什么說是“大頭兒子和小頭爸爸式”重組呢？
假設(shè)甲公司是母公司，那么子公司A的所有者權(quán)益只有98萬元，其中：實(shí)收資本100萬元，未分配利潤(rùn)-2萬元。
然后，子公司A投給孫公司A1的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”為3000萬元。
此時(shí)，就出現(xiàn)3000萬元的兒子和100萬元的爸爸。這就是我們說的“大頭兒子”和“小頭爸爸”。
那么這種重組模式能否適用特殊性稅務(wù)處理？
分析
一、按照股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，適用特殊性稅務(wù)處理。
此種情況，須遵照國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第40號(hào)第一條(四)項(xiàng)規(guī)定，即“受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導(dǎo)下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，劃出方?jīng)]有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。劃出方按沖減所有者權(quán)益處理，劃入方按接受投資處理。” 因此，A公司可以沖減3000萬元的所有者權(quán)益。但是，A公司只有98萬元的所有者權(quán)益，不夠沖減。
如果會(huì)計(jì)處理無法遵從上述國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第40號(hào)文件的規(guī)定，那么就意味著此次股權(quán)劃轉(zhuǎn)將不能享受特殊性稅務(wù)處理政策。
二、按照正常交易劃轉(zhuǎn)股權(quán)進(jìn)行處理
如果不能適用特殊性稅務(wù)處理，能否按照正常交易劃轉(zhuǎn)股權(quán)？
因?yàn)锳公司凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)，按照正常交易劃轉(zhuǎn)股權(quán)，如果股權(quán)能夠平價(jià)劃轉(zhuǎn)，也可以不用繳納企業(yè)所得稅。
但是，A1公司名下有一塊地，賬載金額3100萬元，已經(jīng)持有18個(gè)月。因此，按照正常交易劃轉(zhuǎn)股權(quán)時(shí)，必須考慮土地的溢價(jià)。
換句話說，平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)的思路不能成立。
如果不能平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，而是按照正常交易處理，A公司將要繳納一筆比較可觀的企業(yè)所得稅。
三、采用“債轉(zhuǎn)股”思路，適用特殊性重組
筆者注意到，A公司所有者權(quán)益僅有98萬元，卻能以3000萬元的實(shí)力投資A1公司，是因?yàn)榧坠窘o它提供了2900萬元借款。
因此，筆者提出了“債轉(zhuǎn)股”的新思路，具體實(shí)施步驟如下：
1. 甲公司將A公司借款2900萬元轉(zhuǎn)為增加投資；
2. 增資后，A公司將其持有的A1公司100%股權(quán)劃轉(zhuǎn)B公司。
債轉(zhuǎn)股以后，A公司由“小頭爸爸”搖身變成“大頭爸爸”，會(huì)計(jì)處理就能夠遵從40號(hào)公告的規(guī)定，這次股權(quán)劃轉(zhuǎn)就可以適用特殊性稅務(wù)處理。
建議
鑒于減資流程相對(duì)復(fù)雜，為避免第二步股權(quán)劃轉(zhuǎn)導(dǎo)致A公司減資，在操作細(xì)節(jié)上筆者提出了如下建議：
1. 建議甲公司增資額為3000萬元，即：債權(quán)2900萬元+現(xiàn)金增資100萬元。
2. 增資額3000萬元，A公司不增加注冊(cè)資本和實(shí)收資本，建議全部計(jì)入資本公積。
3. 增資環(huán)節(jié)，A公司應(yīng)當(dāng)針對(duì)股東出資事項(xiàng)，相應(yīng)修改公司章程，并提交工商部門備案；股權(quán)劃轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，A公司應(yīng)當(dāng)針對(duì)股東出資事項(xiàng)，再次修改公司章程，并再次提交工商備案。
4. B公司作為股權(quán)劃入方，在股權(quán)劃轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)也應(yīng)當(dāng)針對(duì)股東出資事項(xiàng)，修改公司章程并提交工商備案。